Sukupolvenvaihdoksessa yritystoiminta siirretään jatkajalle, joka voi olla oma lapsi, sukulainen tai muu henkilö. Sukupolvenvaihdos kannattaa suunnitella ajoissa ottaen huomioon sekä luopujan että jatkajan tavoitteet ja mahdollisuudet. Suunnittelussa ja tavoitteiden määrittelyssä voi apuna käyttää Heikki Luukkosen aiemmin kirjoittamaa artikkelia, jossa käydään läpi suunnittelussa huomioitavia seikkoja.
Sukupolvenvaihdoksen toteuttamistapa tulee valita yksilöllisten tavoitteiden perusteella ja toteuttamistapoja on useita. Tässä artikkelissa pureudutaan yhtiön osakkaiden sukupolvenvaihdosluovutuksen verohuojennusmahdollisuuksiin, kun omaisuus siirtyy jatkajalle kaupan tai lahjoituksen keinoin, kun sekä luopuja että luovutuksen saaja ovat luonnollisia henkilöitä.
Lahjoituksessa ei luopujalle muodostu lainkaan veroseuraamuksia. Kaupassa tulee verotusta tarkastella sekä luopujan että jatkajan verotuksen kannalta. Yhtiön sekä omistusmuutokseen osallistuvien henkilöiden taloudellinen tilanne voi edellyttää yhtiörakenteen muutoksia ennen varsinaista sukupolvenvaihdosta, joskus ylimääräisen kertyneen varallisuuden eriyttäminen liiketoiminnasta voi olla järkevää esimerkiksi jakautumisen avulla. Sukupolvenvaihdos on pitkä prosessi ja asiantuntijamme auttavat teitä prosessin alusta alkaen.
Tässä artikkelissa keskitytään osakeyhtiön suunniteltuun sukupolvenvaihdokseen ja siihen liittyviin verotuksellisiin näkökulmiin, mutta samat periaatteet koskevat soveltuvin osin myös avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön sekä maatilan sukupolvenvaihdoksia.
Kauppa
Omistusmuutoksen toteuttaminen osakekaupalla on usein käytetty menetelmä. Mikäli kauppahinta vastaa yhtiön käypää arvoa (tai on enemmän kuin ¾ käyvästä arvosta), ei kaupasta muodostu ostajalle muita veroseuraamuksia kuin varainsiirtovero.
Luopujan verotus
Luopujalle voi syntyä kaupassa luovutusvoittoa tai -tappiota. Luovutusvoitto lasketaan kauppahinnan ja hankintamenon tai hankintameno-olettaman erotuksena. Luovutusvoitto katsotaan sen vuoden tuloksi, jolloin kauppa/luovutus on tehty. Tulo on saajalleen veronalaista pääomatuloa (veroprosentti 30%/34%). Poikkeuksena luovutusvoiton veronalaisuuteen on sukupolvenvaihdosluovutusten verovapaus. Sukupolvenvaihdosluovutuksessa syntynyt voitto on saajalleen verovapaata tuloa, mikäli
- luovutetaan yhtiön osakkeita, jotka oikeuttavat vähintään 10 prosentin omistusosuuteen
- saaja on lähipiiriä (lapsi, lapsenlapsi, sisar, veli, sisar- tai velipuoli)
- omistusaika yli kymmenen vuotta
Kaikkien edellytysten on täytyttävä, jotta verovapautta voidaan soveltaa. Säännöksen soveltaminen aiheuttaa jatkajalle ylimääräisiä verovaikutuksia, mikäli omaisuus vaihtaa omistajaa ennen kuin viisi vuotta on kulunut kaupasta.
Lahjanluonteinen kauppa tai lahja
Kaupan katsotaan olevan lahjanluonteinen, mikäli kauppahinta on enintään ¾ osakkeiden käyvästä arvosta. Lahja taasen on saajalleen täysin vastikkeeton. Näissä tilanteissa luovutuksen saajalle lähtökohtaisesti muodostuu lahjaveron alaista lahjaa. On huomioitavaa, että tulo voidaan tietyissä tilanteissa tulkita olevan myös ansiotuloa, mikäli lahjan saajaa palkitaan työsuhteessa tai osakeluovutuksen katsotaan olevan vastiketta jostakin esim. työsuorituksesta. Vastikkeellisissa luovutuksissa luovutuksensaajalle muodostuu varainsiirtoveron maksuvelvollisuus.
Luopujan verotus
Mikäli omaisuus on luovutettu lahjanluontoisella kaupalla, jaetaan kauppahinta maksetun hinnan ja käyvän arvon suhteessa vastikkeelliseen ja vastikkeettomaan osaan. Siten luopujan luovutusvoittoa laskiessa huomioidaan hankintamenona vastikkeelliseen osuuteen kohdistuva osuus hankintamenosta ja lahjan osuus jää tällaisissa tilanteissa vähentämättä. Luovutusvoiton laskentaan voidaan käyttää myös hankintameno-olettamaa (20 % tai 40 %, mikäli omaisuus omistettu yli 10 vuotta). Tähän voidaan myös soveltaa edellä mainitussa kohdassa mainittua verovapaussäännöstä edellytysten täyttyessä.
Luovutuksensaajan verotus
Luovutuksensaajalle maksuunpannaan lahjasta lahjavero. Lahjaveron määrään vaikuttaa lahjansaajan veroluokka ja lahjan verotettava arvo. Lahjaveroasteikko on progressiivinen, joten veroprosentti nousee lahjoitettavan omaisuuden arvon noustessa. Lahjan arvo on osakkeiden käypä arvo vähennettynä niistä mahdollisesti maksetulla vastikkeella. Vastike on useimmiten rahaa, mutta se voi olla myös muuta omaisuutta tai luovutuksen saajan vastatakseen ottama velka. Lahjan arvosta vähennetään luopuja mahdollisesti pidättämä tuottoarvo (osinko-oikeus). Sukupolvenvaihdosluovutuksiin voidaan kuitenkin soveltaa huojennusta, joka vaikuttaa merkittävästi maksuunpantavan lahjaveron määrään edellytysten täyttyessä.
Sukupolvenvaihdoshuojennus
Sukupolvenvaihdoshuojennuksen edellytysten täyttyessä lahjaveroseuraamuksia saadaan alennettua merkittävästi eikä soveltaminen edellytä sukulaisuussuhdetta.
Perintö- ja lahjaverolain 55 §:n mukaan lahjana tai lahjanluonteisella kaupalla saaduista osakkeista voidaan lahjavero jättää maksuunpanematta kokonaan tai osittain seuraavien kolmen edellytyksen täyttyessä:
1) veronalaiseen perintöön tai lahjaan sisältyy maatila, muu yritys tai osa niistä;
Vakiintuneesti yritystoimintaa harjoittava osakeyhtiö katsotaan lähtökohtaisesti em. säännöksessä mainituksi yritykseksi. Tulkinnanvaraisuutta aiheuttaa mm. sijoitustoimintaa, arvopaperikauppaa ja kiinteistöliiketoimintaa harjoittavat yhtiöt, joihin sukupolvenvaihdoshuojennusta ei aina voida soveltaa. Yrityksen osalla tarkoitetaan vähintään yhtä kymmenesosaa yrityksen omistamiseen oikeuttavaista osakkeista. Lähtökohtaisesti kaikki osakkeet ovat yhtälaisia osakelajista riippumatta, kuitenkin on huomattava, ettei oikeuskäytännössä ole sukupolvenvaihdoshuojennusta sovellettu, mikäli osakkeilla ei ole tai niistä on pidätetty äänivalta.
2) verovelvollinen jatkaa perintönä tai lahjana saaduilla varoilla maatalouden tai maa- ja metsätalouden harjoittamista tai muuta yritystoimintaa perintönä tai lahjana saadulla maatilalla tai näin saadussa yrityksessä; ja
Huojennus edellyttää, että toiminta ennen ja jälkeen luovutuksen katsotaan yritystoiminnaksi. Luovutuksen saajan osalta edellytetään henkilökohtaista osallistumista liiketoiminnan johtamiseen sekä omistajuuteen kohdistuvaa vallankäyttöä saadun omaisuuden suhteen. Käytännössä tämä merkitsee toimimista yhtiön toimitusjohtajana, hallituksen jäsenenä tai muussa merkittävässä roolissa omistajavallan käyttäjänä. Toiminnan tulee jatkua välittömästi saannon jälkeen.
3) edellä 1 kohdassa tarkoitetusta maatilasta, muusta yrityksestä tai niiden osasta määrätyn perintö- tai lahjaveron suhteellinen osa koko verosta on suurempi kuin 850 euroa.
Huojennukseen oikeuttaville osakkeille määritetään käypä arvo. Käyvän arvon lisäksi osakkeille määritetään sukupolvenvaihdoshuojennuksessa käytettävä arvo (spv-arvo). Osakkeen spv-arvo pohjautuu yhtiön vertailuarvoon. Sen laskemisesta säädetään laissa Varojen arvostamisesta verotuksessa (ArvL). Vertailuarvoa korjataan, mikäli omaisuusmassassa on tilikauden päättymisen jälkeen, mutta ennen lahjoitushetkeä tapahtunut olennaisia muutoksia omaisuusmassassa (KHO 2021:92). Osakkeen spv-arvo on 40 % yhtiön vertailuarvosta. Mikäli luovutuksen saaja maksaa osakkeista enemmän kuin 50 % käyvästä arvosta, jätetään lahjavero kokonaan maksuunpanematta. Kaikkien edellytysten on täytyttävä ja huojennusta on vaadittava ennen lahjaverotuksen toimittamista.
Huojennuksen laskeminen ja veron maksaminen
Maksuunpanematta jätettävän lahjaveron määrä on käyvästä arvosta lasketun veron ja spv-arvosta lasketun veron erotus tai käyvästä arvosta lasketun veron ja 850 euron erotus. Siten lahjasta jää maksettavaksi spv-arvosta laskettava lahjaveron määrä, kuitenkin aina vähintään 850 euroa. Maksuunpannulle lahjaverolle on mahdollista pyytää pidennettyä maksuaikaa, mikäli edellytykset täyttyvät. Tällöin lahjavero voidaan jaksottaa maksettavaksi yhtä suurina vuotuisina erinä enintään
kymmenen vuoden aikana. Huojennuksen soveltaminen rajoittaa tulevia omistusmuutoksia viiden vuoden ajan lahjaverotuksen toimittamispäivästä. Mikäli luovutuksen saaja jatkoluovuttaa pääosan osakkeista alle viiden vuoden kuluttua lahjaverotuksen toimittamispäivästä, laitetaan maksuunpanematta jätetty vero korotuksen (20 %) kera maksettavaksi.
Lopuksi
Omistusmuutoksen suunnittelu kannattaa aloittaa ajoissa ennen toivottua omistusmuutoksen toteutumispäivää. Asiasta on hyvä keskustella mahdollisen jatkajan ja luopujan kesken avoimesti. Mikäli luovutukseen voidaan soveltaa perintö- ja lahjaverolain huojennussäännöksiä, antaa se mahdollisuuden käytettävän kauppahinnan määrittämiseen huomattavasti vapaammin huomioiden sekä luopujan taloudelliset tarpeet että jatkajan mahdollisuudet kannattavaan omistukseen. Sukupolvenvaihdoshuojennuksen soveltaminen vaikuttaa huomattavasti sekä luovutuksensaajan lahjan että luopujan luovutusvoiton veroseuraamuuksiin. Kuten jokainen yhtiö, on myös jokainen omistusmuutos yksilöllinen ja voimme auttaa huomioimaan kunkin osallistujan tavoitteet jo suunnittelun aikana sekä varmistaa sukupolvenvaihdoshuojennusten soveltamisen edellytyksien täyttymisen ja siten päästä tavoiteltuun omistusrakenteeseen sovitussa aikataulussa. Mikäli sukupolvenvaihdossuunnittelu on teille ajankohtaista, Rantalaisen Verotus ja yritysjärjestelyt -asiantuntijatiimi on mielellään avuksi kaikissa vaiheissa, suunnittelusta toteutukseen.
