Kiinteistöt ja rakentaminen ovat yksi haastavimmista aiheista arvonlisäverotuksessa. Tämä johtuu aiheeseen liittyvistä lukemattomista erityissäännöksistä ja -menettelyistä sekä kirjavasta oikeuskäytännöstä. Näistä voisi kirjoittaa yhden tai useamman kirjan, joten rajaamme tässä artikkelissa käsiteltävät asiat kiinteistökaupassa huomioitaviin arvonlisäverokysymyksiin. Kysymyksiä käsitellään artikkelissa yleisellä tasolla, keskittymällä tärkeimpiin näkökulmiin kiinteistökauppaa suunniteltaessa.
Myös kiinteistökaupan arvonlisäverosäännökset ovat haastavia, joten asian tullessa ajankohtaiseksi suosittelemme aina kääntymään kiinteistöjen arvonlisäverosäännöksiin hyvin perehtyneen asiantuntijan puoleen. Näin varmistat, että kaikki juuri kyseisen kiinteistön kauppaan liittyvät arvonlisäverokysymykset ja erityissäännökset, myös tulkinnanvaraiset, tulevat huomioiduksi.
Käännythän siis rohkeasti esimerkiksi allekirjoittaneen puoleen, olemme Rantalaisella mielellämme avuksi.
Kiinteistön myynnin verottomuus ja arvonlisäveron vähennysoikeus
Kiinteistön myynti on AVL 27 §:n mukaisesti verotonta, joten kiinteistön myyntihinnasta ei suoriteta arvonlisäveroa. Myynti on verotonta myös myytäessä kiinteistön hallintaan oikeuttavia osakkeita (AVL 42 §). Koska kiinteistön tai sen hallintaan oikeuttavien osakkeiden myynti on verotonta, myyntiin suoraan ja välittömästi liittyvien kulujen arvonlisävero ei lähtökohtaisesti ole vähennyskelpoinen. Tämä kannattaa huomioida jo kiinteistökauppaa suunniteltaessa, sillä arviointi kulujen liittymisestä joko verolliseen liiketoimintaan tai verottomaan kiinteistökauppaan on oikeuskäytännön perusteella osoittautunut haastavaksi. Tulkinnanvaraisuutta on syntynyt esimerkiksi tilanteissa, jossa myyjä on suorittanut kiinteistöinvestointeja joko välillisesti tai suoraan kiinteistön tulevaa myyntiä silmällä pitäen.
Asiantuntijan kanssa arvioidaan, voidaanko ennen kauppaa tehtävien tai jo tehtyjen kiinteistöinvestointien tai muiden kulujen sisältämä veroa katsoa vähennyskelpoiseksi, esimerkiksi yhtiön verolliseen liiketoimintaan liittyvinä yleiskuluina. Jos kuluilla voidaan katsoa olevan riittävän suora ja välitön yhteys verottomaan kiinteistökauppaan, kulujen arvonlisäveron vähennysoikeutta ei välttämättä ole. Erityisesti kiinteistöinvestointien kulujen kohdalla puhutaan lähes poikkeuksetta merkittävistä summista, joten suosittelemme aina kauppaan liittyen kulujen arvonlisäveron vähennysoikeuden selvittämistä ennakkoon.
Kiinteistöinvestointien tarkistusmenettely
Kiinteistöinvestoinnin arvonlisäveron välittömän vähennysoikeuden rinnalle on luotu säännöstö verovelvollisen velvollisuudesta käyttää jatkossakin vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Tätä kutsutaan arvonlisäverotuksessa kiinteistöinvestointien tarkistusmenettelyksi (AVL 121 §). Tarkistusmenettelyyn liittyvät säännökset koskevat vain kiinteistöinvestointeja, joilla puolestaan tarkoitetaan kiinteistön uudisrakentamis- tai perusparantamistöitä. Mikäli kyse on pienemmistä kiinteistöön tai sen irtaimistoon kohdistuvista kunnostustöistä, tarkistusmenettely ei niiden osalta lähtökohtaisesti tule huomioitavaksi.
Tarkistusmenettelystä johtuvat arvonlisäverovaikutukset kannattaa huomioida aina, jos kiinteistön käyttötarkoitus muuttuu ja kiinteistössä on suoritettu kiinteistöinvestointeja, joiden tarkistuskausi on kesken. Käyttötarkoituksen muuttumisella viitataan tässä kohtaa siihen, onko kiinteistö ollut arvonlisäveromielessä vähennyskelpoisessa vai vähennyskelvottomassa käytössä. Tarkistuskaudella viitataan puolestaan jaksoon, jonka ajan yksittäinen kiinteistössä suoritettu kiinteistöinvestointi on arvonlisäveron tarkistusmenettelyn piirissä. Kiinteistöinvestointien tarkistuskauden pituus on kymmenen vuotta sen vuoden alusta lukien, jona kiinteistöinvestointi on valmistunut.
Mikäli kiinteistössä on suoritettu AVL 120 §:ssä tarkoitettuja kiinteistöinvestointeja ja sen käyttötarkoitus muuttuu tarkistuskauden ollessa kesken, muutoksesta voi aiheutua kiinteistön myyjälle tai ostajalle kiinteistöinvestoinnin joko kuluja koskeva tarkistusoikeus tai tarkistusvelvollisuus. Tarkistusoikeus viittaa mahdollisuuteen tehdä takautuvia kiinteistöinvestoinnin kulujen arvonlisäverovähennyksiä. Tarkistusvelvollisuudesta puolestaan voi seurata takautuva vähennettyjen veron takaisintilitysvelvoite.
Kiinteistökaupassa arvioitavaksi tulee se, missä käytössä kaupan kohteena oleva kiinteistö tai sen osa on ollut myyjällä ennen kauppaa, ja mihin käyttöön ostaja sen hankkii. Mikäli kiinteistön käyttötarkoitus ei muutu omistajavaihdoksen myötä, tarkistettavaa veroa ei lähtökohtaisesti synny. Arvonlisäveron tarkistusoikeus/-velvollisuus kuitenkin syntyy kiinteistön myyjälle tai ostajalle, jos sen käyttötarkoitus muuttuu kaupan myötä joka vähennyskelpoisesta vähennyskelvottomaksi tai toisin päin. Se, syntyykö kiinteistöinvestointien tarkistusvelvollisuus myyjälle tai ostajalle riippuu tavasta, jolla kiinteistön käyttötarkoitus muuttuu.
Mikäli kiinteistön käyttötarkoitus ei muutu, tarkistusvelvollisuus tai tarkistusoikeus lähtökohtaisesti siirtyy kaupan yhteydessä ostajalle. Tarkistusoikeuden ja -velvollisuuden siirtyessä ostajan on annettava myyjälle selvitys siitä, että kiinteistö hankitaan liiketoimintaa varten (AVL 209 m §). Kiinteistön myyjän tulee puolestaan antaa ostajalle selvitys sellaisten kiinteistöinvestointien määrästä, joiden tarkistuskausi on kesken luovutuksen tapahtuessa, jotta ostaja voi tarvittaessa tehdä myyjän suorittaman kiinteistöinvestoinnin osalta tarkistuksia (AVL 209 k.1 §). Kaupan osapuolet voivat sopia kaupan yhteydessä myös niin, ettei tarkistusvelvollisuus tai -oikeus siirry ostajalle, jolloin myyjä suorittaa ns. kertatarkistuksen tarkistusmenettelyn piirissä olevista vähennetyistä veroista.
Suosittelemme aina varmistamaan veroasiantuntijalta, liittyykö suunnitteilla olevaan kiinteistökauppaan arvonlisäveron tarkistusmenettelyyn liittyviä seuraamuksia tai mahdollisuuksia. Suosituksemme on sama riippumatta siitä, toimitko kiinteistön myyjänä vai ostajana. Kuten mainittua, kiinteistöinvestointien kuluihin liittyvät vähennetyt tai vähentämättömät arvonlisäveron määrät ovat yleensä merkittäviä. Siten myös tarkistusmenettelyn tapauksessa verovaikutusten arviointi kannattaa tehdä hyvissä ajoin ennen kaupan toteuttamista. Selvittäminen on olennaisessa roolissa jo pelkästään siksi, että kaupan kohteena oleva kiinteistö osataan hinnoitella molempien osapuolen näkökulmasta oikein. Asiantuntija auttaa myös toimimaan tarkistusmenettelyn säännösten mukaisesti esimerkiksi sen suhteen, että tarkistusvelvollisuus tai -oikeus siirtyy myyjältä ostajalle.
